股权激励的个人所得税政策（一）

作者企业治理与合规更新于：2020-03-25 12:52 956

股权激励是充分调动公司管理层及核心员工的积极性，有效地将股东利益、公司利益和员工个人利益结合在一起的有效机制之一。然而，由于股权激励涉及授予、行权、行权后转让等多个时间节点，多数企业对于股权激励的个人所得税政策尚无清晰的认识。

上市公司和非上市公司在股权激励的形式、强制性规定上有着较大的区别，相应的，非上市公司和上市公司股权激励的个税政策也截然不同，本期我们将对非上市公司股权激励中的个人所得税政策进行简要分析。

一、非上市公司股权激励的个税规则

除《个人所得税法》外，目前关于非上市公司股权激励个税计征的原则性规定主要有两个：

1.《财政部、国家税务总局关于个人股票期权所得征收个人所得税问题的通知》（财税〔2005〕35号，下称“《旧通知》”），不符合递延纳税条件的非上市公司股权激励对象，行权时的个税缴纳参照适用该规定，可称为非上市公司股权激励个税计征的一般规则；

2.《财政部国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》（财税[2016]101号，下称“《新通知》”），规定了符合优惠条件的非上市公司股权激励个税计征的优惠规则。

基于此，根据是否符合优惠条件，非上市公司股权激励的个人所得税计征规则可以分为两种。

二、非上市公司股权激励的个税优惠规则

根据《新通知》规定，对于符合优惠条件的非上市公司股权激励，给予递延纳税的优惠政策：

1.可适用优惠政策的股权激励类型

根据《新通知》规定，符合优惠条件的非上市公司股权/票期权、限制性股权/票和股权奖励（即权益结算类）可适用递延纳税政策：

范围	含义
股权/票期权	公司授予激励对象在未来一定期限内以预先确定的价格和条件（“行权条件”）购买本公司一定数量股权的选择权
限制性股票	公司按照预先确定的条件，在股权激励实施时即授予激励对象一定数量的公司股权，激励对象只有在符合工作年限、业绩指标等限制条件后，才可处分限制性股权
股权奖励	公司无偿授予激励对象一定份额的股权/份

2.优惠条件

非上市公司激励对象享受递延纳税的优惠政策需满足如下条件：

1）实施主体：目标公司需为境内居民企业；

2）程序要求：激励计划需要经公司董事会、股东（大）会审议通过，计划应列明激励目的、对象、标的、有效期、各类价格的确定方法、激励对象获取权益的条件、程序等；

3）激励标的：应为本公司股权，股权奖励的标的可以是技术成果投资入股到其他境内居民企业所取得的股权；

4）激励对象：应为技术骨干和高级管理人员，人数累计不得超过本公司最近6个月在职职工平均人数的30%；

5）持有期限：股权/票期权自授予日起应持有满3年，且自行权日起持有满1年；限制性股票自授予日起应持有满3年，且解禁后持有满1年；股权奖励自获得奖励之日起应持有满3年；

6）行权期限：股权/票期权自授予日至行权日的时间不得超过10年；

7）行业限制：实施股权激励的公司及其奖励股权标的公司所属行业应不属于限制行业目录，例如不属于房地产业、租赁和商务服务业、住宿和餐饮业、娱乐业、批发和零售业、保险业等。

实践中多数企业在实施股权激励时，并不直接授予激励对象本公司股权，而是通过设立持股平台、授予激励对象持股平台财产份额/股权的方式，间接授予激励对象本公司股权。对于通过持股平台形式实施的股权激励，是否符合上述限制条件3）要求的“本公司股权”，目前暂无明文规定，实践中多数由公司所属税务机关根据实际情况认定，因此建议事先与公司税务专管员沟通确定。

3.优惠计征规则

对于符合上述优惠条件的非上市公司，其股权激励个人所得税税收计征政策如下：

时间节点	股权/票期权、限制性股权/票、股权奖励
授予日、投入日	不征税
行权日、解禁日、取得奖励日	不征税
股权转让日	增值额按“财产转让所得”20%的税率征税应纳税额=增值额X20%

其中，激励股权的增值额=股权转让金额—激励股权取得成本，具体而言：

◾ 股权转让金额：原则上以转让方与受让方的约定价格作为公平交易价格及计税依据，如约定价格明显偏低且无正当理由的，由主管税务机关核定价格并作为计税依据；

◾ 激励股权取得成本：股权/票期权的取得成本按照行权价格确定，限制性股权/票的取得成本按照实际出资额确定，股权奖励的取得成本为0。

4.关于适用优惠政策的备案及报告要求

1）备案：对于符合条件的企业，激励对象如选择递延纳税的，公司应于股权/票期权行权、限制性股票解禁、股权奖励获得之次月15日内向主管税务机关报送备案表、激励计划、董事会/股东会决议等；

2）递延期间的报备：递延纳税期间，公司应于每个纳税年度终了后30日内，向主管税务机关报送年度报告表；

3）递延期间变化：递延期间如企业发生变化，不再符合限制条件中的第4）项（激励对象范围）、第5）项（股权持有期限）或第6）项（行权期限）的，不能继续享受递延纳税政策，应在情况发生变化的次月15日内按不符合条件的计税方法计算纳税。

三、不符合优惠条件的非上市公司股权激励个税政策

1.适用的股权激励类型

适用于各种形式的非上市公司的股权激励，包括股权/票期权、限制性股权/票，以现金结算为支付手段的虚拟股权、延期支付计划、业绩股权等。

2.计征规则

对于不符合限制条件的非上市公司，激励对象的个税政策如下：

时间节点	股权/票期权、限制性股权/票、股权奖励、股票增值权
授予日	不征税
行权日、解禁日、取得奖励日	按照“工资薪金所得”纳入“综合所得”，适用3-45%的7级累进税率征税
股权转让日	增值额按“财产转让所得”20%的税率征税增值额计算方式与优惠规则相同